Contabilidad administrativa — Decisiones de corto plazo: pedidos especiales, fabricar o comprar, líneas de producto y recursos limitados

Este capítulo aplica el principio de costos relevantes del capítulo 1 a cuatro decisiones típicas de corto plazo. En las cuatro la pregunta es la misma: ¿qué ingresos y costos cambian por esta decisión? Cómo se tratan los costos fijos —sobre todo los comunes compartidos con otros productos— define la conclusión.

1. Pedidos especiales

El producto de la empresa BK se vende a 50.000 wones por unidad, su costo variable es de 30.000 wones y sus costos fijos, de 20 millones al año (20.000 wones por unidad con una capacidad de 10.000 unidades). Un cliente ofrece comprar 1.000 unidades a 35.000 wones cada una.

Aceptar o no el pedido especial (en decenas de miles de wones)
Situación	Ingreso incremental	Costo incremental	Costo de oportunidad	Utilidad incremental
Capacidad ociosa suficiente (producción actual 8.000 unidades)	3.500	3.000	0	+500 → aceptar
Plena capacidad (las 10.000 unidades se venden normalmente)	3.500	3.000	Margen de 1.000 ventas normales: 2.000	−1.500 → rechazar

Con capacidad ociosa, los costos fijos no tienen que ver con el pedido. Un precio inferior al costo total unitario de 50.000 wones sigue aumentando la utilidad mientras supere el costo variable de 30.000. A plena capacidad, el pedido desplaza ventas normales, cuyo margen de contribución se convierte en costo de oportunidad. También hay que ver factores cualitativos, como el riesgo de que los clientes habituales se enteren del descuento y exijan rebajas, o problemas de competencia leal.

2. Fabricar o comprar

BK fabrica por sí misma 10.000 componentes. El costo por unidad es de 10.000 wones de materiales directos, 8.000 de mano de obra directa, 4.000 de costos indirectos variables y 10.000 de costos indirectos fijos (de los cuales el sueldo de un supervisor, 3.000, se evita si se deja de fabricar). Un proveedor externo ofrece suministrarlos a 23.000 wones por unidad.

Costo relevante de fabricar

\text{Costo relevante} = 1 + 0{,}8 + 0{,}4 + \underbrace{0{,}3}_{\text{fijo evitable}} = 2{,}5 > 2{,}3

En decenas de miles de wones por unidad. Los 7.000 wones de costo fijo inevitable siguen existiendo aunque se compre, así que son irrelevantes. Comprar ahorra 2.000 wones por unidad, 20 millones en total.

Si la capacidad liberada al comprar pudiera alquilarse por 3 millones al año, ese alquiler también es un beneficio de comprar (un costo de oportunidad de fabricar). A la inversa, los riesgos de calidad y plazos del proveedor y el riesgo de fuga de tecnología clave se valoran fuera de las cifras.

3. Eliminar una línea de producto

La utilidad por línea de producto de la empresa BL es la siguiente. Los 6 millones de costos fijos comunes se asignaron en proporción a las ventas.

Utilidad por línea de producto (en decenas de miles de wones)
Partida	A	B	C	Total
Ventas	2.000	1.500	1.000	4.500
Costos variables	(1.200)	(900)	(700)	(2.800)
Margen de contribución	800	600	300	1.700
Costos fijos evitables	(200)	(150)	(200)	(550)
Margen de la línea (margen del segmento)	600	450	100	1.150
Costos fijos comunes asignados	(267)	(200)	(133)	(600)
Utilidad de operación	333	250	−33	550

C parece tener una pérdida de 330.000 wones, pero al eliminarla solo desaparecen su margen de contribución de 3 millones y sus 2 millones de costos fijos evitables, mientras que su parte de 1,33 millones de costos fijos comunes vuelve a cargarse a A y B. La utilidad de la empresa baja a $550 - 100 = 450$ (4,5 millones). El criterio no es la utilidad después de asignar costos, sino el margen del segmento (margen de contribución − costos fijos evitables). Si C complementa a A y B y ayuda a venderlos, la pérdida por eliminarla es aún mayor.

4. Mezcla de productos con un recurso limitado

El tiempo de máquina está limitado a 1.000 horas al mes. El producto X deja un margen de contribución de 40.000 wones por unidad y necesita 2 horas máquina; el producto Y deja 30.000 wones por unidad y necesita 1 hora máquina. La demanda mensual es de 400 unidades de X y 600 de Y.

Margen de contribución por unidad del recurso limitado

\text{X}: \frac{4}{2} = 2 \text{ por hora}, \qquad \text{Y}: \frac{3}{1} = 3 \text{ por hora}

En decenas de miles de wones. X tiene mayor margen por unidad, pero Y gana más por cada hora de máquina escasa. Se fabrica Y primero.

Se fabrican 600 unidades de Y hasta cubrir la demanda (600 horas) y con las 400 horas restantes, 200 unidades de X. El margen de contribución es $600 \times 3 + 200 \times 4 = 2.600$ (26 millones). Si primero se fabrican 400 unidades de X (800 horas) y luego 200 de Y, solo se obtienen $1.600 + 600 = 2.200$ (22 millones). Con varias restricciones se usa programación lineal. Ampliar la capacidad del recurso limitado (el cuello de botella) es la forma más rápida de aumentar la utilidad total.

Ejercicio

La empresa BM fabrica un componente del producto Z a 15.000 wones por unidad (materiales directos 6.000, mano de obra directa 4.000, costos indirectos variables 2.000, costos indirectos fijos asignados 3.000). Los costos indirectos fijos no bajan si se deja de fabricar el componente. Un proveedor ofrece 13.000 wones por unidad, y al comprar se liberaría espacio para fabricar otro producto que aportaría 4 millones anuales de margen de contribución adicional. Con una necesidad anual de 5.000 unidades, ¿debe BM comprar?

El costo relevante de fabricar es el costo variable de 12.000 wones, 1.000 wones menos que el precio de compra de 13.000, así que, sin contar el espacio, fabricar es 5 millones al año mejor. Si se suman los 4 millones de margen que se obtienen al comprar, comprar sigue siendo 1 millón peor. Fabricar sigue siendo 1 millón al año mejor.

Referencias

Charles Horngren, Srikant Datar y Madhav Rajan, Cost Accounting: A Managerial Emphasis, cap. 11
Ray Garrison, Eric Noreen y Peter Brewer, Managerial Accounting, cap. 12
Eliyahu Goldratt, The Goal (teoría de restricciones)