Principios de contabilidad — La ecuación contable y la partida doble: la dualidad de las transacciones

Los principios de contabilidad tratan la gramática que comparten la contabilidad financiera, la de costos y la tributaria. Este capítulo fija la primera línea de esa gramática: la ecuación contable y la partida doble. Las definiciones siguen el Marco Conceptual para la Información Financiera adoptado por las NIIF coreanas (K-IFRS). El procedimiento para registrar los asientos y reunirlos en un balance de comprobación continúa en el capítulo 2.

1. La contabilidad registra «transacciones contables»

Lo que en la vida diaria llamamos transacción y lo que se anota en los libros no tienen el mismo alcance. Una transacción contable es un hecho que aumenta o disminuye el activo, el pasivo o el patrimonio de la entidad y cuyo importe puede medirse con fiabilidad.

A. Qué es y qué no es una transacción

• No es transacción: recibir o hacer un pedido, firmar un contrato de compraventa o de arrendamiento, contratar a un empleado. El contrato por sí solo todavía no mueve ningún activo ni pasivo.
• Es transacción: existencias destruidas en el incendio de un almacén, efectivo robado, un edificio que pierde valor con el tiempo (depreciación). Aunque no haya contraparte, un cambio en la situación financiera se registra.

Cuando se entrega una señal en virtud de un contrato, sí hay transacción, porque el efectivo y un anticipo pagado (o recibido) cambian por el importe de la señal.

B. Definición de los elementos del estado de situación financiera

El Marco Conceptual define los tres elementos así.

La clave del activo es el control. Aunque no haya propiedad legal, si la entidad puede obtener los beneficios económicos y restringir el acceso de otros, tiene un activo. El activo por derecho de uso de un arrendamiento es un ejemplo.

2. La ecuación contable es la promesa de que los saldos siempre cuadran

Entre los tres elementos siempre se cumple la relación siguiente. Los activos se financian con derechos de alguien, y esos derechos se dividen entre la parte de los acreedores (pasivo) y la de los accionistas (patrimonio).

Esta forma ampliada une el estado de resultados con el estado de situación financiera. El resultado del periodo, ingresos menos gastos, entra en las ganancias acumuladas y forma el patrimonio final.

3. Toda transacción mueve dos lados a la vez

Una transacción cambia dos partidas por el mismo importe, en ambos lados de la ecuación o dentro de uno solo. Es la dualidad de las transacciones, y el método que anota el mismo importe en el debe (izquierda) y en el haber (derecha) es la contabilidad por partida doble.

Uno de los cuatro elementos de la izquierda se empareja con uno de los cuatro de la derecha. Pedir un préstamo al banco empareja «aumento de activo (efectivo)» con «aumento de pasivo (préstamo)»; prestar un servicio a crédito empareja «aumento de activo (cuenta por cobrar)» con «ingreso devengado (ventas)».

4. Seguir la ecuación durante un mes de operaciones

Supongamos que una empresa de servicios realizó en marzo las seis transacciones siguientes.

Al cierre del mes, el efectivo es 1.200 (= 1.000 + 400 − 300 + 200 − 100), las cuentas por cobrar 300 y el equipo 300, de modo que el activo total es de 18 millones de wones. El pasivo es el préstamo de 4 millones y el patrimonio es el capital de 10 millones más una ganancia de 4 millones (= 500 − 100), es decir, 14 millones. $1{,}800 = 400 + 1{,}400$: la ecuación se cumple.

Las transacciones ③ y ⑤ solo intercambian cuentas dentro del activo; el total no cambia. La transacción ④ aumentó el patrimonio sin que entrara un solo won en caja. Estos dos tipos son el punto en que un libro de caja y la partida doble se separan.

5. El saldo de efectivo y la ganancia son números distintos

Si el mismo mes se resume solo en un libro de caja, el efectivo final de 12 millones de wones es todo lo que queda. Las cuentas por cobrar de 3 millones y el equipo de 3 millones desaparecen, y no se puede saber cuánto se ganó. Que el efectivo aumente 12 millones tampoco significa una ganancia de 12 millones: 14 millones entraron por aportes y préstamos, mientras que la operación solo trajo 2 millones y se llevó 4.

A. Lo que la partida doble comprueba

Que los totales del debe y del haber coincidan significa que se anotó el mismo importe en ambos lados. Si ese equilibrio se rompe, hay un error de registro en algún lugar.

B. Lo que la partida doble no comprueba

Omitir una transacción entera, registrar dos veces la misma transacción o elegir mal la cuenta deja ambos totales iguales. Si los 2 millones cobrados en ⑤ se registran como ventas, la ecuación sigue cuadrando, pero las ventas quedan infladas en 2 millones y las cuentas por cobrar sobrevaloradas en 2 millones.

6. La hipótesis y las bases de medición detrás de la ecuación

A. La hipótesis de negocio en marcha

La única hipótesis fundamental que enuncia el Marco Conceptual es la de negocio en marcha: los estados financieros se preparan suponiendo que la entidad seguirá operando en el futuro previsible. Por eso el equipo de 3 millones de wones no se registra por lo que se obtendría vendiéndolo hoy, sino a su costo, que se distribuye como gasto durante los años de uso. Si la liquidación se vuelve segura, la hipótesis cae y se aplica otra base, que revalúa los activos a su valor de liquidación.

B. Costo histórico y valor corriente

Las bases de medición se dividen en dos grandes grupos. El costo histórico se basa en la contraprestación pagada al adquirir; el valor corriente —valor razonable, valor en uso, costo corriente— refleja las condiciones a la fecha de medición. El equipo de la sección 4 se registró a su costo histórico de 3 millones de wones. Aunque el precio de mercado del mismo equipo suba a 3,5 millones, el importe en libros no cambia mientras se use el modelo del costo. Qué base se aplica a cada activo lo fija cada norma particular y se estudia en detalle en Contabilidad intermedia.

C. Relevancia y representación fiel

Para ser útil, la información financiera debe tener dos características cualitativas fundamentales. Debe poder cambiar decisiones (relevancia) y representar los fenómenos económicos de forma completa, neutral y libre de error (representación fiel). Registrar cuentas por cobrar de 3 millones es relevante, pero mantener el importe completo cuando el cobro es incierto debilita la representación fiel. Esa tensión conduce a la estimación de incobrables del capítulo 7.

Ejercicio

En abril, la empresa de la sección 4 (1) compra mobiliario por 2 millones de wones a crédito, (2) cobra 1 millón de cuentas por cobrar en efectivo y (3) acuerda pagar en mayo los sueldos de abril de 800.000 wones. ¿Cuáles son los totales de activo, pasivo y patrimonio a fines de abril, y cuánto efectivo hay?

(1) aumenta el activo (mobiliario) y el pasivo (otras cuentas por pagar) en 2 millones cada uno. (2) solo convierte cuentas por cobrar en efectivo dentro del activo. (3) genera un gasto que reduce el patrimonio en 800.000 wones y aumenta el pasivo (sueldos por pagar) en la misma cantidad. Por tanto, el activo es de 20 millones, el pasivo de 6,8 millones y el patrimonio de 13,2 millones, con $2{,}000 = 680 + 1{,}320$. El efectivo es de 13 millones. Los sueldos aún no se pagaron, pero son un gasto de abril. Esta idea lleva al devengo y a los ajustes de cierre del capítulo 3.

Referencias

• Korea Accounting Standards Board, Marco Conceptual para la Información Financiera (K-IFRS), cap. 4 (Los elementos de los estados financieros)
• IASB, Conceptual Framework for Financial Reporting (2018)
• Jerry Weygandt, Paul Kimmel y Donald Kieso, Financial Accounting with International Financial Reporting Standards, cap. 1–2