Principios de contabilidad — Existencias: supuestos de flujo de costos y costo o valor neto realizable

En una empresa que vende mercaderías, el mayor gasto suele ser el costo de ventas y el mayor activo corriente, las existencias. Ambas cifras resultan de dividir una misma masa de costos entre la parte vendida y la parte que queda. Este capítulo trata las reglas de esa división: cómo se cuentan las cantidades y qué supuesto de flujo de costos fija el costo unitario. La norma es la K-IFRS 1002 Inventarios (NIC 2). El cálculo de costos de producción se trata en Contabilidad de costos.

1. La ecuación básica del costo de ventas

Por esta ecuación, un error en las existencias finales se convierte en un error en el resultado del año. Y como las existencias finales de este año son las iniciales del siguiente, el error mueve el resultado del año siguiente en sentido contrario y se compensa en dos años.

2. Dos formas de contar cantidades

• Inventario permanente: entradas y salidas se registran a medida que ocurren, así que siempre se conoce la cantidad en libros. El costo de ventas también se registra en cada venta.
• Inventario periódico: durante el periodo solo se registran las compras; al cierre se cuenta físicamente el almacén para fijar la cantidad final y el costo de ventas se deduce con la ecuación anterior.

En la práctica, la mayoría de las empresas llevan inventario permanente y además hacen un recuento al cierre. La diferencia entre la cantidad en libros y la contada son las mermas. Con solo el inventario periódico, las unidades perdidas por robo o daño quedan escondidas en el costo de ventas y nunca aparecen.

3. Supuestos de flujo de costos que fijan el costo unitario

Si el mismo artículo se compró varias veces a precios distintos, hay que decidir a qué costo unitario corresponden las unidades vendidas. La norma solo permite la identificación específica (artículos especiales y diferenciables), primera entrada, primera salida (FIFO) y promedio ponderado. Última entrada, primera salida no puede usarse bajo K-IFRS.

A. Datos

Se venden 400 unidades y quedan 200 al cierre.

B. FIFO

Se supone que las primeras unidades en entrar son las primeras en venderse. Las 400 vendidas son las 100 iniciales (100.000 wones), las 200 de marzo (240.000 wones) y 100 de la compra de agosto (130.000 wones). El costo de ventas es de 470.000 wones y las existencias finales, 200 unidades de agosto × 1.300 wones = 260.000 wones. El resultado es el mismo con inventario permanente o periódico.

C. Promedio ponderado periódico

Se calcula un único costo promedio al cierre: $730{,}000 / 600 = 1{,}216.67$ wones. El costo de ventas es $400 \times 1{,}216.67 ≈ 486{,}667$ wones y las existencias finales, unos 243.333 wones.

D. Promedio móvil (inventario permanente + promedio ponderado)

Se recalcula el costo promedio tras cada compra.

El costo de ventas es $283{,}333 + 191{,}429 = 474{,}762$ wones y las existencias finales, 255.238 wones.

Cuando los precios de compra suben, FIFO da el menor costo de ventas y el mayor resultado. A cambio, las existencias finales se acercan a los precios recientes, así que el importe del estado de situación financiera está más cerca del valor actual. Con cualquier método, el total de 730.000 wones es el mismo; solo cambia su reparto entre periodos.

4. Mermas y regla del costo o valor neto realizable

A. Pérdida por mermas

Si la cantidad en libros al cierre es 200 pero el recuento da 190, las 10 unidades (13.000 wones al costo FIFO de 1.300 wones) son una pérdida por mermas. Las mermas dentro del rango normal suelen incluirse en el costo de ventas; las anormales se tratan como otros gastos.

B. Rebaja al valor neto realizable

Las existencias se miden al menor entre el costo y el valor neto realizable. El valor neto realizable es el precio de venta estimado menos los costos estimados de terminación y venta.

La rebaja se incluye en el costo de ventas y se presenta restando mediante una estimación por deterioro de existencias. Si los precios se recuperan en un periodo posterior, se revierte con el límite del importe en libros original. La regla se aplica en principio partida por partida; las partidas similares o relacionadas pueden agruparse. No se permite aplicarla al total de las existencias, porque las pérdidas quedarían ocultas por las ganancias.

Ejercicio

Con los datos de la sección 3, la empresa C usa FIFO; el recuento de cierre da 195 unidades y el VNR unitario es de 1.280 wones. Las mermas se consideran normales. ¿Cuál es el costo de ventas del estado de resultados (incluidas mermas y rebaja) y el neto de existencias del estado de situación financiera?

El costo de lo vendido con FIFO es de 470.000 wones. De las 200 unidades en libros faltan 5, así que la pérdida por mermas es $5 \times 1{,}300 = 6{,}500$ wones. Las 195 restantes cuestan 253.500 wones y la rebaja es $195 \times (1{,}300 - 1{,}280) = 3{,}900$ wones. El costo de ventas es $470{,}000 + 6{,}500 + 3{,}900 = 480{,}400$ wones y el neto de existencias, $195 \times 1{,}280 = 249{,}600$ wones. Los 730.000 wones disponibles para la venta se reparten exactamente entre 480.400 wones de costo de ventas y 249.600 wones de existencias finales.

Referencias

• Korea Accounting Standards Board, K-IFRS 1002 Inventarios
• Korea Accounting Standards Board, K-IFRS 1008 Políticas contables, cambios en las estimaciones contables y errores
• Jerry Weygandt, Paul Kimmel y Donald Kieso, Financial Accounting with International Financial Reporting Standards, cap. 6