Comptabilité de gestion — Décision et coûts pertinents : coûts irrécupérables, coûts d'opportunité et analyse différentielle

La comptabilité de gestion est l’information comptable qu’utilisent les dirigeants pour planifier, décider et contrôler. Le cours suit l’ordre suivant : décisions (chapitres 1 à 3), planification et budgets (chapitre 4), évaluation des performances (chapitres 5 et 6), investissement à long terme (chapitre 7) et gestion stratégique des coûts (chapitre 8). Le calcul des coûts a été traité dans le cours de comptabilité analytique. Ce premier chapitre présente les coûts pertinents, point de départ de toute analyse de décision.

1. Comptabilité de gestion et comptabilité financière

2. Les deux conditions de pertinence

Un coût n’est pertinent pour une décision que s’il remplit les deux conditions :

1. il se produira dans le futur — l’argent déjà dépensé ne peut être récupéré, quel que soit le choix ;
2. il diffère selon les options — un montant identique quelle que soit l’option retenue ne pèse pas dans la comparaison.

3. Une décision de remplacement d’équipement

La société BI se demande si elle garde une machine achetée il y a quatre ans ou la remplace par une neuve. On ignore la valeur temps de l’argent (l’investissement à long terme est traité au chapitre 7).

La valeur comptable de 4 millions de la machine actuelle est un coût irrécupérable et n’entre dans aucune option. Remplacer ferait apparaître une moins-value de 3 millions, mais cette perte ne fait que révéler un coût payé il y a quatre ans ; en conservant la machine, les mêmes 4 millions deviendront des charges d’amortissement. En revanche, le million encaissable en la cédant maintenant est abandonné si on la garde : il est pertinent.

4. Analyse différentielle et facteurs qualitatifs

Ne retenir que les éléments pertinents pour mesurer l’écart entre deux options, c’est l’analyse différentielle. Pour la décision ci-dessus :

• coût différentiel du remplacement : machine neuve, 9 millions ;
• avantages différentiels du remplacement : prix de cession de 1 million, économies d’exploitation de $150 \times 4 = 600$ (6 millions) ;
• effet net : $700 - 900 = -200$ (−2 millions).

Il faut aussi regarder au-delà des chiffres. Si la nouvelle machine améliore la qualité et réduit les retours, ou si l’ancienne risque fort de tomber en panne, la conclusion peut changer. L’analyse des coûts pertinents met en forme avec précision ce qui peut se chiffrer et fournit ainsi une base à ces jugements.

Exercice

La société BJ veut écouler 1 000 pièces obsolètes restées en stock (valeur comptable de 20 000 wons chacune) de l’une de deux façons. Vendues à la ferraille, elles rapportent 3 000 wons pièce. Modifiées pour 5 000 wons pièce, elles peuvent se vendre 10 000 wons pièce. Quelle solution est la meilleure, et comment traiter la valeur comptable de 20 millions ?

La valeur comptable de 20 millions est un coût irrécupérable, non pertinent pour les deux options. La vente à la ferraille procure un flux net de $1\,000 \times 3\,000$ wons, soit 3 millions ; la modification suivie de la vente, $1\,000 \times (10\,000 - 5\,000)$ wons, soit 5 millions. La modification est meilleure de 2 millions. Les deux solutions font apparaître une perte comptable, mais c’est la modification qui la réduit.

Références

• Charles Horngren, Srikant Datar et Madhav Rajan, Cost Accounting: A Managerial Emphasis, chap. 11
• Ray Garrison, Eric Noreen et Peter Brewer, Managerial Accounting, chap. 12
• Robert Kaplan et Anthony Atkinson, Advanced Management Accounting, chap. 1