Comptabilité analytique — Notion et classement des coûts : traçabilité, comportement des coûts et coûts des produits

La comptabilité analytique calcule ce que coûte la fabrication d’un produit ou la prestation d’un service. Si la comptabilité financière fixe les stocks et le coût des ventes pour l’information externe, la comptabilité analytique traite à la fois de la manière d’obtenir ces chiffres et des informations dont la direction a besoin pour maîtriser les coûts. Ce premier chapitre montre comment les coûts se classent différemment selon l’objectif. La même facture d’électricité peut être, selon la question, un coût indirect, un coût semi-variable et un coût de produit.

1. Coûts et objets de coût

Un coût est une ressource sacrifiée pour atteindre un objectif donné, mesurée en monnaie. Tout ce dont on veut mesurer le coût séparément est un objet de coût : produits, services, clients, services internes, projets. La façon de classer les coûts dépend de l’objet de coût et de la question posée.

2. Traçabilité : coûts directs et indirects

• Coûts directs : coûts que l’on peut rattacher à l’objet de coût de manière économiquement réalisable — le bois utilisé pour un meuble, le salaire de l’ouvrier qui l’a assemblé.
• Coûts indirects : coûts difficiles ou trop coûteux à rattacher, qu’il faut donc répartir — amortissement du bâtiment de l’usine, salaire du directeur d’usine, électricité de l’usine.

Les entreprises industrielles divisent généralement les coûts de production en trois éléments : matières directes, main-d’œuvre directe et frais généraux de production, c’est-à-dire tous les autres coûts de production. Matières directes plus main-d’œuvre directe forment le coût primaire ; main-d’œuvre directe plus frais généraux forment le coût de transformation.

3. Comportement des coûts : variation selon l’activité

Le comportement d’un coût décrit sa réaction aux variations d’un niveau d’activité comme la production.

Dire qu’un coût fixe est constant n’est vrai que dans l’intervalle pertinent. Si la production dépasse la capacité de l’usine, il faut ajouter des équipements et les coûts fixes augmentent aussi.

4. Décomposer un coût semi-variable : la méthode des points extrêmes

Séparer un coût semi-variable en parts variable et fixe permet de prévoir les coûts et de les utiliser dans l’analyse coût-volume-profit (chapitre 13). La méthode la plus simple est celle des points extrêmes.

Voici la production mensuelle d’une usine et son coût d’énergie.

La fonction de coût est $Y = 80 + 0{,}12X$ (en dizaines de milliers de wons). Pour 2 500 unités, le coût d’énergie prévu est $80 + 0{,}12 \times 2\,500 = 380$, soit 3,8 millions de wons. En vérifiant sur janvier et avril, les prévisions sont de 2,96 et 3,44 millions, un peu différentes du réel. Comme la méthode n’utilise que deux points, des extrêmes anormaux faussent la fonction de coût. La régression, qui utilise toutes les données, est plus précise.

5. Coûts des produits et coûts de période

• Coûts des produits (coûts stockables) : coûts de fabrication du produit. Ils deviennent d’abord des stocks, puis du coût des ventes lors de la vente. Les trois éléments du coût de production en font partie.
• Coûts de période : coûts qui ne deviennent jamais des stocks et sont passés en charges dans la période où ils sont engagés, comme les frais commerciaux et administratifs.

Même l’amortissement se partage : la part du bâtiment de l’usine est un coût de produit, celle du siège un coût de période. Une erreur de classement fausse à la fois les stocks et le résultat, car le coût des produits fabriqués et encore en entrepôt n’est pas encore une charge.

Exercice

Le volume mensuel d’appels d’un centre d’appels et ses coûts de fonctionnement sont : mars 8 000 appels et 15,2 millions de wons, juillet 12 000 et 18,8 millions, septembre 10 000 et 16,5 millions, novembre 6 000 et 13,4 millions. Établissez la fonction de coût par la méthode des points extrêmes et prévoyez les coûts pour 9 000 appels par mois. En quoi une prévision fondée sur le coût total par appel est-elle fausse ?

Le point haut est juillet (12 000 appels, 18,8 millions), le point bas novembre (6 000 appels, 13,4 millions). Le coût variable par appel vaut $(1\,880 - 1\,340) / (12\,000 - 6\,000) = 0{,}09$ (900 wons) et le coût fixe $1\,880 - 0{,}09 \times 12\,000 = 800$, soit 8 millions. Pour 9 000 appels : $800 + 0{,}09 \times 9\,000 = 1\,610$, soit 16,1 millions. Multiplier le coût total par appel de juillet, environ 1 567 wons, par 9 000 donne environ 14,1 millions : on sous-estime fortement en traitant le coût fixe comme variable.

Références

• Charles Horngren, Srikant Datar et Madhav Rajan, Cost Accounting: A Managerial Emphasis, chap. 2, 10
• Ray Garrison, Eric Noreen et Peter Brewer, Managerial Accounting, chap. 1–2
• Robert Kaplan et Anthony Atkinson, Advanced Management Accounting, chap. 1