原価計算 — 直接原価計算と全部原価計算：利益の差の原因

外部報告用の財務諸表は全部原価計算を使う。固定製造間接費も製品原価に含めて棚卸資産に繰り延べる。内部管理には直接原価計算がよく使われる。固定製造間接費を発生した期間の費用として処理し、利益が生産量ではなく販売量に応じて動くようにする。二つの方法の違いは一つだけだが、その一つが利益を大きく変えうる。

1. 二つの方法の違い

2. 二年分の資料で比較

BE社の製品の販売価格は1個10万ウォン、変動製造原価は1個3万ウォン、変動販売費は1個1万ウォンである。年間の固定製造間接費は2,000万ウォン、固定販売費及び一般管理費は500万ウォンで、正常操業度は1,000個である。20X1年には1,000個をつくって800個を売り、20X2年には800個をつくって1,000個を売った。期首在庫はなく、全部原価計算の単位当たり固定製造間接費は正常操業度基準で2万ウォンである。

20X2年の全部原価計算では、生産量が正常操業度より200個少なかったため、固定製造間接費400万ウォンが配賦されず、これを期間費用として処理した（第11章の操業度差異）。

3. 利益の差の原因

在庫が増えると、固定製造間接費の一部が在庫に埋もれて次期に繰り越されるので、全部原価の利益が大きくなる。在庫が減ると、前期に繰り延べられた固定費が取り崩されるので、全部原価の利益が小さくなる。二年を合わせると生産量と販売量が等しくなり（1,800個）、利益の合計も5,800万ウォンで同じになる。

直接原価計算の利益は販売量だけに従う。販売量が800個から1,000個に増えると貢献利益（1個6万ウォン）が1,200万ウォン増え、利益も1,200万ウォン増える。全部原価計算では400万ウォンしか増えなかった。

4. スループット会計

スループット会計（超変動原価計算）はさらに一歩進んで、直接材料費だけを製品原価とみなし、直接労務費と変動製造間接費まで期間費用として処理する。短期には人件費も事実上固定だという判断である。在庫を積んで利益を増やす誘因をほとんどなくす。売上高から直接材料費を引いたものをスループットという。

確認問題

BF社の単位当たり固定製造間接費（正常操業度基準）は1.5万ウォンである。期首在庫は300個、期末在庫は700個で、直接原価計算の営業利益は4,000万ウォンである。操業度差異はないと仮定するとき、全部原価計算の営業利益はいくらか。翌年に在庫が700個から100個に減ると、二つの方法の利益の差はいくらか。

在庫が400個増えたので、全部原価の利益が$400 \times 1.5 = 600$万ウォン大きい。全部原価計算の営業利益は4,600万ウォンである。翌年は在庫が600個減り、全部原価の利益が直接原価の利益より$600 \times 1.5 = 900$万ウォン小さい。

参考資料

• Charles Horngren, Srikant Datar and Madhav Rajan, Cost Accounting: A Managerial Emphasis, ch. 9
• Eliyahu Goldratt and Jeff Cox, The Goal
• Ray Garrison, Eric Noreen and Peter Brewer, Managerial Accounting, ch. 6