Contabilidad tributaria — Denegación de cálculos indebidos, intereses imputados sobre anticipos e intereses no deducibles

En las operaciones entre una sociedad y sus partes vinculadas —el director general, los accionistas o las empresas del grupo— los precios pueden fijarse a voluntad para sacar renta de la sociedad. La ley fiscal recalcula estas operaciones a valor de mercado y las grava, e incluso excluye de los gastos deducibles el coste por intereses de una sociedad que presta fondos sin relación con el negocio. La mayoría de los ajustes se califican como bonificaciones o dividendos, de modo que el perceptor también paga impuesto sobre la renta (capítulo 1).

1. Denegación de cálculos indebidos

A. Requisitos

La contraparte es una parte vinculada de la sociedad (directivo, accionista de control, empresa del grupo, etc.).
La operación redujo indebidamente la carga fiscal de la sociedad.
En compras de activos por encima del mercado, ventas por debajo y similares, la diferencia entre valor de mercado y precio debe ser de 300 millones de wones o más o del 5 % o más del valor de mercado (con algunas excepciones, como las acciones cotizadas).

B. Tipos principales y ajustes

Tipos de cálculos indebidos
Tipo	Ejemplo	Ajuste fiscal
Compra de activos por encima del mercado	Comprar por encima del mercado un terreno propiedad del director general	Deducir el exceso sobre el valor de mercado (retenida negativa) y añadirlo (bonificación, etc.)
Venta de activos por debajo del mercado	Vender al director general un edificio de la empresa por debajo del mercado	Incluir la diferencia con el valor de mercado en ingresos computables (bonificación, etc.)
Préstamos gratuitos o a bajo interés	Prestar sin interés a un directivo sin relación con el negocio	Incluir los intereses imputados en ingresos computables (bonificación, etc.)
Prestación gratuita de servicios	Arrendar gratis un edificio a una empresa del grupo	Incluir la renta de mercado en ingresos computables (otra salida, etc.)

TQ vendió a su director general por 700 millones de wones un edificio con valor de mercado de 1.000 millones. La diferencia de 300 millones alcanza los 300 millones y equivale al 30 % del valor de mercado, así que se cumplen los requisitos. Los 300 millones se incluyen en los ingresos computables y se califican como bonificación al director general, que debe pagar el impuesto sobre rendimientos del trabajo por 300 millones.

2. Intereses imputados sobre anticipos

Si la sociedad presta fondos a una parte vinculada sin relación con el negocio (un anticipo) y no cobra intereses o cobra de menos, la diferencia con el interés normal se incluye en los ingresos computables.

Intereses imputados sobre anticipos

\text{Intereses imputados} = \text{Suma diaria del anticipo} \times \text{Tipo de interés} \times \frac{1}{365} - \text{Intereses cobrados}

La suma diaria es el total de los saldos diarios. El tipo es, en principio, el tipo medio ponderado de endeudamiento de la sociedad; si no puede usarse, o la sociedad así lo elige, se aplica el tipo de descubierto (actualmente 4,6 % anual).

TQ prestó 500 millones de wones a su director general durante todo el año sin cobrar intereses. Al tipo de descubierto, los intereses imputados son 500 millones × 4,6 % = 23 millones, que se incluyen en los ingresos computables (bonificación). Si hubiera cobrado 10 millones de intereses al 2 % anual, solo se incluirían 13 millones.

Los anticipos no se admiten como incobrables y se excluyen de los créditos sobre los que se calcula la estimación de incobrables (capítulo 6). Si no se recuperan antes de que termine la vinculación, el propio principal se incluye en los ingresos computables y se califica como bonificación u otra partida.

3. Intereses no deducibles

Los intereses son normalmente deducibles, pero las partidas siguientes se excluyen en el orden indicado. El orden importa porque los intereses y préstamos rechazados en un paso anterior se excluyen de los cálculos posteriores.

Orden de no deducibilidad de los intereses
Orden	Partida	Calificación de la renta
①	Intereses de préstamos con acreedor no identificado	Bonificación al representante (importe equivalente a la retención: otra salida)
②	Intereses de bonos y valores con perceptor no identificado	Bonificación al representante (importe equivalente a la retención: otra salida)
③	Intereses de préstamos destinados a financiar construcciones (préstamos específicos)	Retenida (se suma al coste de adquisición del activo)
④	Intereses atribuibles a activos ajenos al negocio y a anticipos	Otra salida

Intereses atribuibles a activos ajenos al negocio, etc.

\text{Importe no deducible} = \text{Intereses pagados} \times \frac{\text{Suma diaria de activos ajenos} + \text{Suma diaria de anticipos}}{\text{Suma diaria de préstamos}}

El numerador no puede superar la suma diaria de préstamos. De los intereses pagados y de la suma diaria de préstamos se restan los importes ya rechazados en los pasos ① a ③.

TQ mantuvo 2.000 millones de wones de préstamos todo el año, con 100 millones de gasto por intereses. Durante todo el año tuvo un terreno ajeno al negocio de 300 millones y un anticipo al director general de 500 millones. No hay intereses de los pasos ① a ③.

100\text{ M} \times \frac{300\text{ M} + 500\text{ M}}{2.000\text{ M}} = 40\text{ millones de wones}

Se excluyen 40 millones (otra salida). Lo importante es que el solo anticipo de 500 millones genera a la vez 23 millones de intereses imputados incluidos en los ingresos y 25 millones de intereses no deducibles.

Ejercicio

TR tiene 1.000 millones de wones de préstamos (todo el año, gasto por intereses de 60 millones), de los que 200 millones son un préstamo de un acreedor no identificado con 12 millones de intereses. Tuvo todo el año un anticipo de 400 millones al director general, sin cobrar intereses. Aplicando el tipo de descubierto del 4,6 %, ¿cuáles son los ajustes?

① Primero se excluyen los 12 millones de intereses del préstamo con acreedor no identificado (bonificación al representante; el importe equivalente a la retención es otra salida). ④ Quedan 48 millones de intereses y 800 millones de préstamos, así que $4.800 \times 4/8 = 2.400$ , es decir, 24 millones no deducibles (otra salida). Los intereses imputados de 400 millones × 4,6 % = 18,4 millones se incluyen en los ingresos computables (bonificación). La renta aumenta en total 54,4 millones.

Referencias

Ley del impuesto de sociedades, artículo 28 (no deducibilidad de intereses pagados) y artículo 52 (denegación de cálculos indebidos) — Korea Law Information Center
Reglamento de la Ley del impuesto de sociedades, artículo 88 (tipos de cálculos indebidos, etc.) y artículo 89 (ámbito del valor de mercado, etc.)
Normas de aplicación de la Ley del impuesto de sociedades, artículo 43 (cálculo del tipo medio ponderado de endeudamiento, etc.)