Comptabilité fiscale — Rejet des opérations anormales, intérêts réputés sur avances et intérêts non déductibles

Dans les transactions entre une société et ses parties liées — dirigeant, actionnaires, sociétés du groupe —, les prix peuvent être fixés librement pour faire sortir du revenu de la société. La loi fiscale recalcule ces transactions à la valeur de marché et les impose, et va jusqu’à exclure des charges déductibles le coût d’intérêt d’une société qui prête des fonds sans lien avec l’activité. La plupart des retraitements sont qualifiés de primes ou de dividendes, de sorte que le bénéficiaire paie aussi l’impôt sur le revenu (chapitre 1).

1. Rejet des opérations anormales

A. Conditions

La contrepartie est une partie liée de la société (dirigeant, actionnaire de contrôle, société du groupe, etc.).
L’opération a réduit indûment la charge fiscale de la société.
Pour les achats d’actifs au-dessus du marché, les cessions en dessous du marché et assimilés, l’écart entre valeur de marché et prix doit atteindre 300 millions de wons ou 5 % de la valeur de marché (sauf exceptions, comme les actions cotées).

B. Principaux types et retraitements

Types d'opérations anormales
Type	Exemple	Retraitement
Achat d'actifs au-dessus du marché	Acheter plus cher que le marché un terrain appartenant au dirigeant	Déduire l'excédent sur la valeur de marché (maintien négatif) et le réintégrer (prime, etc.)
Cession d'actifs en dessous du marché	Céder au dirigeant un bâtiment de la société en dessous du marché	Inclure l'écart avec la valeur de marché dans les produits imposables (prime, etc.)
Prêt gratuit ou à faible taux	Prêter sans intérêt à un dirigeant sans lien avec l'activité	Inclure les intérêts réputés dans les produits imposables (prime, etc.)
Prestation de services gratuite	Louer gratuitement un bâtiment à une société du groupe	Inclure le loyer de marché dans les produits imposables (autre sortie, etc.)

TQ a vendu à son dirigeant pour 700 millions de wons un bâtiment d’une valeur de marché de 1 milliard. L’écart de 300 millions atteint le seuil de 300 millions et représente 30 % de la valeur de marché : les conditions sont remplies. Les 300 millions sont inclus dans les produits imposables et qualifiés de prime au dirigeant, qui doit l’impôt sur les salaires sur 300 millions.

2. Intérêts réputés sur les avances

Si la société prête des fonds à une partie liée sans lien avec l’activité (une avance) sans percevoir d’intérêt ou à un taux trop bas, l’écart avec l’intérêt normal est inclus dans les produits imposables.

Intérêts réputés sur avances

\text{Intérêts réputés} = \text{Nombres de l'avance} \times \text{Taux} \times \frac{1}{365} - \text{Intérêts perçus}

Les nombres sont la somme des soldes quotidiens. Le taux est en principe le taux moyen pondéré d'emprunt de la société ; s'il ne peut être utilisé, ou sur option de la société, on retient le taux de découvert (actuellement 4,6 % par an).

TQ a prêté 500 millions de wons à son dirigeant pendant toute l’année sans intérêt. Au taux de découvert, les intérêts réputés s’élèvent à 500 millions × 4,6 % = 23 millions, inclus dans les produits imposables (prime). Si elle avait perçu 10 millions d’intérêts à 2 % par an, seuls 13 millions seraient inclus.

Les avances ne sont pas admises en créances irrécouvrables et sont exclues des créances servant de base à la dépréciation (chapitre 6). Non recouvrée à la fin de la relation de dépendance, l’avance elle-même est incluse dans les produits imposables et qualifiée de prime ou autre.

3. Intérêts non déductibles

Les intérêts sont normalement déductibles, mais les éléments suivants sont rejetés dans l’ordre ci-dessous. L’ordre compte, car les intérêts et emprunts rejetés à une étape antérieure sont exclus des calculs suivants.

Ordre de non-déductibilité des intérêts
Ordre	Élément	Qualification
①	Intérêts d'emprunts dont le créancier n'est pas identifié	Prime au représentant (montant de la retenue à la source : autre sortie)
②	Intérêts d'obligations et titres dont le bénéficiaire n'est pas identifié	Prime au représentant (montant de la retenue à la source : autre sortie)
③	Intérêts d'emprunts affectés au financement de constructions (emprunts spécifiques)	Maintien (ajouté au coût d'acquisition de l'actif)
④	Intérêts afférents aux actifs étrangers à l'activité et aux avances	Autre sortie

Intérêts afférents aux actifs étrangers à l'activité, etc.

\text{Montant rejeté} = \text{Intérêts payés} \times \frac{\text{Nombres des actifs hors activité} + \text{Nombres des avances}}{\text{Nombres des emprunts}}

Le numérateur ne peut dépasser les nombres des emprunts. Les montants déjà rejetés aux étapes ① à ③ sont retirés des intérêts payés et des nombres des emprunts.

TQ avait 2 milliards de wons d’emprunts toute l’année, avec 100 millions de charges d’intérêts. Elle détenait toute l’année un terrain hors activité de 300 millions et une avance au dirigeant de 500 millions. Aucun intérêt ne relève des étapes ① à ③.

100\text{ M} \times \frac{300\text{ M} + 500\text{ M}}{2\,000\text{ M}} = 40\text{ millions de wons}

40 millions sont rejetés (autre sortie). À retenir : la seule avance de 500 millions entraîne à la fois 23 millions d’intérêts réputés imposables et 25 millions d’intérêts non déductibles.

Exercice

TR a 1 milliard de wons d’emprunts (toute l’année, charges d’intérêts de 60 millions), dont 200 millions empruntés à un créancier non identifié avec 12 millions d’intérêts. Elle a eu toute l’année une avance de 400 millions au dirigeant, sans intérêt. Au taux de découvert de 4,6 %, quels sont les retraitements ?

① On rejette d’abord les 12 millions d’intérêts de l’emprunt à créancier non identifié (prime au représentant ; le montant de la retenue est une autre sortie). ④ Il reste 48 millions d’intérêts et 800 millions d’emprunts : $4\,800 \times 4/8 = 2\,400$ , soit 24 millions rejetés (autre sortie). Les intérêts réputés de 400 millions × 4,6 % = 18,4 millions sont inclus dans les produits imposables (prime). Le revenu augmente au total de 54,4 millions.

Références

Loi sur l’impôt des sociétés, article 28 (non-déductibilité des intérêts payés) et article 52 (rejet des opérations anormales) — Korea Law Information Center
Décret d’application de la loi sur l’impôt des sociétés, article 88 (types d’opérations anormales, etc.) et article 89 (définition de la valeur de marché, etc.)
Arrêté d’application de la loi sur l’impôt des sociétés, article 43 (calcul du taux moyen pondéré d’emprunt, etc.)