Contabilidad de costos — Elegir un sistema de costeo: por órdenes, por procesos o por operaciones

En los capítulos 3 y 4 se vieron el costeo por órdenes y el costeo por procesos. Las fábricas reales a menudo no encajan del todo en ninguno. Este capítulo trata de qué sistema usar y cuándo, y de cómo se distorsionan los costos si se elige mal.

1. Criterios de elección

Comparación de sistemas de costeo
Criterio	Costeo por órdenes	Costeo por procesos	Costeo por operaciones
Productos	Heterogéneos, a pedido	Homogéneos, producción continua en masa	Materiales distintos, mismas operaciones de conversión
Unidad de acumulación	Orden de trabajo	Proceso y periodo	Materiales por orden, conversión por operación
Costo unitario	Costo de la orden ÷ unidades de la orden	Costo del proceso ÷ unidades equivalentes	Materiales de la orden + tasa de conversión de la operación
Ejemplos de sectores	Astilleros, construcción, consultoría, imprenta	Refinación, papel, cemento, bebidas	Confección (telas distintas, mismo corte y costura), muebles

Hay dos preguntas clave: ¿el consumo de recursos difiere mucho entre unidades de producto?, y ¿el costo de rastrear los costos por producto es menor que el valor de esa información? Si ambas respuestas son sí, costeo por órdenes; si ambas son no, costeo por procesos.

2. Costeo por operaciones

Supongamos una fábrica de ropa que hace camisas de algodón y de seda. El costo de la tela cambia mucho de un producto a otro, pero el corte, la costura y el empaque son iguales. En ese caso los materiales directos se rastrean por orden (lote) y los costos de conversión se acumulan por operación y se aplican con una tasa por unidad equivalente.

Costo por lote de camisas (en decenas de miles de wones)
Lote	Cantidad	Tela (materiales directos)	Conversión (0,8 por camisa)	Costo del lote	Costo por camisa
Camisas de algodón	1.000	1.500	800	2.300	2,3
Camisas de seda	500	3.000	400	3.400	6,8
Total	1.500	4.500	1.200	5.700

Los 12 millones de costos de conversión divididos entre 1.500 camisas dan una tasa de 8.000 wones por camisa; solo la tela se rastrea por lote.

3. La distorsión de un sistema mal elegido

Si la misma fábrica usara costeo por procesos y dividiera todos los costos entre la cantidad total, el costo por camisa sería $5.700 / 1.500 = 3{,}8$ (en decenas de miles de wones).

Distorsión por promediar

\text{Distorsión} = \text{Costo unitario promedio} - \text{Costo unitario real}

Camisas de algodón: 3,8 − 2,3 = +1,5 (sobrecosteadas); camisas de seda: 3,8 − 6,8 = −3,0 (subcosteadas), en decenas de miles de wones. El algodón termina cargando con costos de la seda: un subsidio cruzado.

Si se fijan precios con estos costos, las camisas de algodón saldrán más caras que las de la competencia y perderán cuota, mientras que las de seda se venderán por debajo del costo, con pérdidas. Elegir el sistema de costeo no es un tecnicismo contable, sino la base de las decisiones de precios y de mezcla de productos.

4. Servicios y costeo por departamentos

Hospitales, despachos de abogados y firmas de contadores son casos típicos de costeo por órdenes, porque el tiempo y los recursos varían con cada paciente o caso. En cambio, los servicios repetitivos, como los centros de llamadas o las operaciones de ventanilla bancaria, encajan con un costo promedio por transacción: la lógica del costeo por procesos.

Con varios departamentos, los costos indirectos se acumulan por departamento y se usan tasas departamentales. Aplicar por horas máquina los de los departamentos mecanizados y por horas de mano de obra los de los manuales es más preciso que una tasa única para toda la planta. La asignación de los departamentos de servicio a los de producción se trata en el capítulo 8.

Ejercicio

La empresa TT fabrica una pieza pequeña A (10.000 unidades) y una pieza a medida B (500 unidades). Los materiales directos cuestan 10.000 wones por unidad de A y 60.000 wones por unidad de B. Los costos de conversión suman 130 millones y, en horas máquina, A usó 8.000 horas y B 2.000. ¿Cuál es el costo unitario de A y de B si se dividen todos los costos entre la cantidad total, y si se rastrean los materiales y se aplica la conversión por horas máquina?

El costo total es materiales por $10.000 + 3.000 = 13.000$ más conversión por 13.000, es decir, 260 millones de wones. Dividido entre 10.500 unidades da unos 2,48 (24.800 wones) por unidad. Si se rastrean los materiales y se aplica la conversión por horas máquina, la tasa es 1,3 (13.000 wones) por hora. A cuesta $1 + 8.000 \times 1{,}3 / 10.000 = 2{,}04$ y B $6 + 2.000 \times 1{,}3 / 500 = 11{,}2$ (en decenas de miles de wones). El promedio simple sobrecostea A en unos 4.400 wones y subcostea B en unos 87.200 wones.

Referencias

Charles Horngren, Srikant Datar y Madhav Rajan, Cost Accounting: A Managerial Emphasis, cap. 4, 17
Ray Garrison, Eric Noreen y Peter Brewer, Managerial Accounting, cap. 3–4
Robert Kaplan y Robin Cooper, Cost and Effect, cap. 1