Audit — Éléments probants et procédures d'audit : assertions de la direction et procédures analytiques

L’opinion d’audit doit reposer sur des éléments probants. En fonction des niveaux de risque fixés au chapitre 2, l’auditeur décide quels éléments réunir et en quelle quantité. Ce chapitre traite de ce que prouvent les éléments probants (les assertions de la direction), de ce qui fait un bon élément probant et des procédures pour les obtenir.

1. Les assertions de la direction

Chaque chiffre des états financiers est une assertion de la direction. « Créances clients : 15 milliards de wons » affirme que ces créances existent, appartiennent à l’entreprise, sont évaluées à leur montant recouvrable et sont enregistrées de façon exhaustive (norme 315).

Le sens d’une procédure détermine l’assertion testée. Partir des comptes vers les pièces justificatives (grand livre → factures et bons de livraison) teste la réalité et l’existence ; partir des pièces vers les comptes (bons de livraison → grand livre) teste l’exhaustivité.

2. Caractère suffisant et approprié des éléments probants

Les éléments probants doivent être suffisants (quantité) et appropriés (qualité), c’est-à-dire pertinents et fiables. La fiabilité suit généralement ces tendances :

• les éléments obtenus de sources indépendantes extérieures à l’entreprise sont plus fiables que les éléments internes ;
• les éléments obtenus directement par l’auditeur (observation d’un inventaire, recalcul) sont plus fiables que les éléments indirects (demandes d’informations) ;
• les documents sont plus fiables que les déclarations orales, les originaux plus que les copies ;
• les éléments internes produits sous un contrôle interne efficace sont plus fiables.

3. Les types de procédures d’audit

4. Les procédures analytiques

Les procédures analytiques construisent une attente indépendante et vérifient si l’écart avec le montant comptabilisé dépasse un seuil acceptable. On les utilise pour l’évaluation des risques, comme procédures substantives et pour la revue d’ensemble de fin d’audit.

Les charges d’intérêts comptabilisées par AI s’élèvent à 1,6 milliard de wons. La moyenne des soldes mensuels d’emprunts est de 30 milliards et le taux moyen des contrats de prêt de 4,5 %. L’attente vaut $300 \times 4{,}5\,\% = 13{,}5$ (1,35 milliard), soit 250 millions de moins que le montant comptabilisé. Avec un seuil de 100 millions, l’écart est important. L’enquête révèle que 120 millions d’intérêts de retard et 130 millions d’intérêts qui auraient dû être incorporés à une immobilisation en cours ont été passés en charges. Le premier montant est expliqué ; le second est une anomalie, une erreur d’incorporation des coûts d’emprunt (chapitre 3 de comptabilité intermédiaire).

Plus les données servant à bâtir l’attente sont fiables, plus les relations entre comptes sont stables et plus l’attente est précise, plus la procédure analytique apporte d’assurance.

5. La documentation d’audit

L’auditeur consigne les procédures mises en œuvre, les éléments probants obtenus et ses conclusions dans le dossier de travail. Un auditeur expérimenté extérieur à la mission doit pouvoir comprendre, sur la seule base du dossier, ce qui a été fait et pourquoi (norme 230). Le dossier est finalisé en temps utile après la date du rapport d’audit et n’est ensuite ni supprimé ni détruit.

Exercice

L’auditeur d’AJ craint des ventes non comptabilisées. Laquelle des procédures suivantes teste l’exhaustivité ? (1) Tirer un échantillon du journal des ventes et vérifier factures et bons de livraison. (2) Tirer un échantillon des bons de livraison et vérifier leur enregistrement au journal des ventes. Par ailleurs, AJ compte en moyenne 40 magasins par mois, les tendances passées situent le chiffre d’affaires annuel par magasin vers 500 millions de wons, et les ventes comptabilisées s’élèvent à 17 milliards. Que peut conclure une procédure analytique ?

La procédure (2) teste l’exhaustivité, car elle part des livraisons effectives pour vérifier qu’elles figurent toutes dans les comptes. La (1) teste la réalité des ventes comptabilisées. Les ventes attendues selon la procédure analytique valent $40 \times 5 = 200$ (20 milliards), soit 3 milliards de plus que les 17 milliards comptabilisés. Il faut établir la cause : ventes omises, mauvaise performance des magasins, baisses de prix… L’écart étant important, le risque sur l’exhaustivité peut effectivement être élevé.

Références

• Korean Institute of CPAs, normes d’audit coréennes, norme 500 Éléments probants, norme 505 Confirmations externes et norme 520 Procédures analytiques
• Korean Institute of CPAs, normes d’audit coréennes, norme 230 Documentation d’audit
• Alvin Arens, Randal Elder et Mark Beasley, Auditing and Assurance Services, chap. 6–7