会计学原理 — 会计准则体系：K-IFRS、一般企业会计准则与中小企业会计准则

会计学原理的最后一章考察此前使用的规则从何而来。同一笔交易，适用的准则不同，财务报表的数字也会不同。阅读或编制财务报表时，首先要确认的是这家公司采用哪套准则。

1. 制定准则的机构及其效力

国际财务报告准则由IFRS基金会下属的国际会计准则理事会（IASB）制定。在韩国，根据《股份公司等外部审计法》（外部审计法）第5条，由金融委员会制定会计处理准则，并将这项工作委托给韩国会计准则院。会计准则院的会计准则委员会表决通过、金融委员会批准后，准则即告生效。

2. 三套准则及其适用对象

韩国会计准则体系
准则	适用对象	特点
韩国采用国际财务报告准则（K-IFRS）	上市公司、金融机构等（强制），其他公司也可选用	与IFRS几乎相同，合并财务报表为主要报表
一般企业会计准则	不采用K-IFRS的外部审计对象公司	以规则为主、贴合韩国实际，以单体财务报表为中心
中小企业会计准则	不属于外部审计对象的股份公司	以《商法施行令》为依据，处理简化

韩国自2011年起强制上市公司采用K-IFRS。K-IFRS的准则编号中，IAS系列为10xx，IFRS系列为11xx。例如IAS 16（固定资产）为第1016号，IFRS 15（收入）为第1115号，IFRS 18（列报和披露）为第1118号。

一、原则导向与规则导向

K-IFRS是确定原则、把判断交给企业的原则导向准则，但要求在附注中详细披露判断的依据。一般企业会计准则规定相对具体，便于应用，但对新型交易的解释空间较小。

3. 因准则不同而数字不同的例子

一、商誉

某公司收购另一家公司时，比净资产公允价值多支付了1,000万韩元，这1,000万韩元就是商誉。

商誉1,000万韩元的后续处理（单位：万韩元）
年度	K-IFRS	一般企业会计准则（假设使用年限10年）
第1年费用	0（无减值迹象，每年进行减值测试）	100（直线摊销）
第5年末账面金额	1,000	500
发生减值时	确认减值损失，不得转回	确认减值损失

一般企业会计准则下的商誉摊销

\text{年摊销额} = \frac{\text{商誉}}{\text{使用年限}} = \frac{1{,}000}{10} = 100

一般企业会计准则在不超过20年的期间内按直线法摊销商誉。K-IFRS不摊销，只是每年进行减值测试。

同一笔收购交易，五年累计的利润差异达500万韩元。比较并购频繁的公司的利润时，必须调整这一差异。

二、合并的重心

采用K-IFRS的母公司把合并财务报表作为主要报表披露。一般企业会计准则也要求合并，但韩国的披露惯例一直以单体财务报表为中心。子公司众多的集团，其单体与合并的资产负债率可能相差很大。

三、其他差异

开发支出资本化的条件、固定资产重估的允许范围、金融工具的分类、租赁会计（K-IFRS把大多数租赁确认为使用权资产和租赁负债）等方面也存在差异。各项目在中级会计中以K-IFRS为准讨论。

4. 准则的选择与转换

采用一般企业会计准则的公司准备上市时要转换为K-IFRS。须按新准则重新编制转换日的财务状况表，比较期间的数字也要按新准则列示（企业会计准则第1101号《首次采用》）。部分项目可以选择豁免追溯适用。

练习题

H公司（一般企业会计准则，商誉使用年限5年）和I公司（K-IFRS）在同一天各自收购另一家公司，均确认商誉600万韩元。两家公司收购后三年内与商誉相关的费用合计以及第三年末商誉的账面金额各是多少？如果I公司在第三年减值测试中发现，包含商誉的现金产出单元的可收回金额比账面金额低150万韩元，会怎样？

H公司每年摊销 $600 / 5 = 120$ 万韩元，三年费用合计360万韩元，第三年末账面金额240万韩元。I公司不摊销，无减值时费用为0，账面金额600万韩元。若第三年确认减值150万韩元，I公司先将商誉减记150万韩元，费用合计150万韩元，账面金额450万韩元。商誉减值损失即使以后可收回金额回升也不得转回。

参考资料

《股份公司等外部审计法》第5条（会计处理准则）— 国家法令信息中心
韩国会计准则院，会计准则介绍
韩国会计准则院，企业会计准则第1101号《首次采用韩国国际财务报告准则》；一般企业会计准则第12章《企业合并》