管理会计 — 战略成本管理与平衡计分卡：目标成本法、质量成本与BSC

管理会计的最后一章，讨论超越事后计算成本、把成本与战略相连、事先管理的工具。它们源于这样的问题意识：产品成本的大部分在设计阶段就已确定，而业绩单凭财务数字是看不全的。

1. 目标成本法

传统定价是在成本上加利润。目标成本法反其道而行：从市场能接受的价格中减去目标利润，确定允许成本，再在设计阶段使成本符合这一目标。

目标成本

\text{目标成本} = \text{目标售价} - \text{目标利润}

竞争产品的市场价格为50万韩元、目标利润率为售价的20%时，目标成本为40万韩元。

BT公司按现有设计估计的成本若为46万韩元，就必须降低6万韩元。可采用价值工程，通过零部件通用化、工序简化、与供应商共同设计来降低成本。目标成本法的前提是成本的70%~80%在设计阶段已经决定。投产后，再用不断积累小改进的改善成本法（Kaizen）进一步降低成本。

2. 生命周期成本

产品成本并不只发生在生产阶段。把研发、设计、生产、营销、分销、客户服务直至废弃的整个生命周期成本汇总起来，才能看清产品的盈利能力。研发投入大的产品，只看生产成本可能盈利，放到整个生命周期中却可能亏损。站在消费者角度，要看的不只是购买价格，还要加上使用期间的能源和维护费用，即总拥有成本。

3. 质量成本

质量成本把与质量相关的成本分为四类。

质量成本的分类
类别	内容	例
预防成本	防止出现缺陷的成本	质量培训、设计评审、供应商评估
鉴定成本	发现缺陷的成本	检验、测试、质量审核
内部失败成本	出厂前发现缺陷的成本	返工、报废、停产
外部失败成本	交付客户后发现缺陷的成本	保修、退货、召回、声誉损失

BT公司每年的质量成本为：预防100万韩元，鉴定200万韩元，内部失败400万韩元，外部失败800万韩元，合计1,500万韩元。假设预防成本再增加200万韩元可使失败成本减半，新的质量成本为 $300 + 200 + 200 + 400 = 1{,}100$ 万韩元，减少400万韩元。用于预防和鉴定的成本是减少失败成本的投资，这是质量成本管理的核心。外部失败成本还包括失去客户这类难以计量的成本，实际效果可能更大。

4. 平衡计分卡（BSC）

Kaplan和Norton提出的平衡计分卡，为解决单凭财务指标无法管理未来业绩的问题，同时使用四个维度的指标。

平衡计分卡的四个维度
维度	问题	指标示例
财务	股东如何看我们	ROI、EVA、收入增长率
客户	客户如何看我们	客户满意度、复购率、市场份额
内部流程	我们必须在哪些方面做到卓越	缺陷率、准时交货率、新产品上市周期
学习与成长	我们如何持续改进	员工能力、信息系统可用性、建议数量

四个维度通过因果关系相连。员工培训（学习与成长）降低缺陷率（内部流程），质量提升带来客户满意和复购增加（客户），最终收入和利润增长（财务）。描绘这条因果链的图就是战略地图。只有同时关注先行指标（培训时间、缺陷率）和滞后指标（ROI），才能管理今天的投入是否转化为明天的财务业绩。

练习题

BU公司把新产品的市场价格定为30万韩元，目标营业利润率为售价的15%。按现有设计估计的成本为27万韩元。目标成本和所需降本额各是多少？另外，若该公司质量成本为预防50万韩元、鉴定150万韩元、内部失败300万韩元、外部失败500万韩元，把预防成本增加100万韩元可使两类失败成本各减少40%，净节约额是多少？

目标成本为 $30 \times (1 - 15\%) = 25.5$ 万韩元，每件需降本1.5万韩元。失败成本减少 $(300 + 500) \times 40\% = 320$ 万韩元，扣除预防成本增加的100万韩元，净节约220万韩元。质量成本合计从1,000万韩元降至780万韩元。

参考资料

Robert Kaplan and David Norton, The Balanced Scorecard: Translating Strategy into Action
Robin Cooper and Regine Slagmulder, Target Costing and Value Engineering
Charles Horngren, Srikant Datar and Madhav Rajan, Cost Accounting: A Managerial Emphasis, ch. 12, 19