成本会计 — 固定制造费用差异与标准成本法综述

第10章的变动成本差异都是”价格 × 数量”的结构。固定制造费用与业务量无关，差异的性质也不同。要把固定成本分配到产品上，就要用除以基准业务量得到的分配率；实际业务量与基准不同时，就会产生预算中没有的差异。

1. 固定制造费用的分配率

本月实际产量1,000件，标准工时为1,500小时（每件1.5小时），实际固定制造费用为3,100万韩元。

2. 预算差异与产量差异

• 预算差异：实际固定成本高于预算，是管理者可以控制的差异。
• 产量差异：产量未达到基准业务量，有750万韩元固定成本未能分配到产品。这不是浪费了成本，而是设备用得少的信号，原因可能是需求不足、设备故障或生产计划。

固定成本没有效率差异，因为多用人工工时并不会增加固定成本。

3. 制造费用差异的归并

与第10章的变动制造费用差异（耗费−24万韩元，效率+24万韩元）合并，可以这样归并：

三因素分析中的耗费差异，是实际制造费用总额（变动600 + 固定3,100）与按实际工时计算的弹性预算（624 + 3,000）之差。无论怎样归并，总差异都相同。差异要细分到什么程度，取决于要追究谁的责任。

4. 差异的期末处理

按标准成本记录的存货和营业成本，在对外报告前必须调整到接近实际成本。

• 调整营业成本：差异较小时，全额计入或冲减营业成本。
• 比例分配：差异重大时，按比例分配到在产品、库存商品和营业成本。
• 产量差异的特殊性：因业务量异常偏低而未分配的固定成本，按企业会计准则第1002号不计入存货，而在发生当期计入费用（中级会计第2章）。

练习题

BD公司全年固定制造费用预算为1亿2,000万韩元，基准业务量为机器工时24,000小时。实际产量下的标准机器工时为26,000小时，实际固定制造费用为1亿1,800万韩元。预算差异和产量差异各是多少？是有利还是不利？

分配率为每小时5,000韩元，标准分配额为$26{,}000 \times 5{,}000$韩元，即1亿3,000万韩元。预算差异为$11{,}800 - 12{,}000 = -200$万韩元，有利。产量差异为$12{,}000 - 13{,}000 = -1{,}000$万韩元，有利：设备运转超过基准，固定成本比预算多分配了1,000万韩元。总差异为多分配1,200万韩元（有利）。

参考资料

• Charles Horngren, Srikant Datar and Madhav Rajan, Cost Accounting: A Managerial Emphasis, ch. 8
• Ray Garrison, Eric Noreen and Peter Brewer, Managerial Accounting, ch. 11
• 韩国会计准则院，企业会计准则第1002号《存货》