中级会计 — 固定资产：政府补助、借款费用资本化与重估模式

会计学原理第9章介绍了取得成本和折旧的基础。本章讨论四个中级问题：政府补助（第1020号）、借款费用资本化（第1023号）、重估模式（第1016号）和通过交换取得资产。减值在第5章单独讨论。

1. 政府补助

与资产相关的政府补助，在能够合理确定将收到补助时予以确认。列报方法有两种，无论采用哪种，对损益的影响都相同。

购置设备1,000万韩元，同时收到政府补助400万韩元。使用寿命5年，残值为0，采用直线法。

不同列报方法下的年度损益（单位：万韩元）
方法	财务状况表	折旧费用	补助收益	净费用
冲减成本法	设备1,000 − 补助400 = 600	120	—	120
递延收益法	设备1,000，递延政府补助收益（负债）400	200	80	120

冲减成本法把补助作为资产的抵减账户，使其与折旧费用相互抵消。递延收益法把补助作为负债，在使用寿命内转入收益。产生返还义务时，按会计估计变更处理。

2. 借款费用资本化

直接归属于符合资本化条件的资产（需要经过相当长时间才能达到预定可使用或可销售状态的资产）的购建或生产的借款费用，计入该资产的成本。工厂、发电设施、长期在建的投资性房地产是典型例子。短期内生产的存货不属于此类。

一、专门借款与一般借款

专门借款： 为符合资本化条件的资产而借入的资金。把实际发生的借款费用减去闲置资金的临时投资收益后的金额资本化。
一般借款： 没有特定用途借入的资金。用资产支出中未由专门借款解决的部分乘以资本化率（一般借款的加权平均利率），以一般借款的实际利息为限。

二、计算示例

N公司从20X1年1月1日到12月31日建造工厂，年平均支出额为2,000万韩元。20X1年1月1日为建造工厂以年利率5%借入1,000万韩元，在使用前暂时存放，获得利息10万韩元。全年有两笔一般借款：年利率6%的2,000万韩元和年利率9%的1,000万韩元。

资本化率

\text{资本化率} = \frac{2{,}000 \times 6\% + 1{,}000 \times 9\%}{2{,}000 + 1{,}000} = \frac{210}{3{,}000} = 7\%

用一般借款利息合计除以一般借款年平均余额。

资本化的借款费用（单位：万韩元）
类别	计算	金额
专门借款	1,000 × 5% − 临时投资收益10	40
一般借款	（年平均支出2,000 − 年平均专门借款1,000）× 7% = 70（限额210）	70
合计		110

工厂成本中计入110万韩元，其余一般借款利息140万韩元计入当期费用。如果建造长期中断，中断期间暂停资本化。

3. 重估模式

固定资产按类别（土地、建筑物等）在成本模式和重估模式中选择一种。重估模式按公允价值减去其后的累计折旧和减值计量，并定期重估，使账面金额与公允价值不存在重大差异。

土地重估（取得成本1,000万韩元，单位：万韩元）
时点	公允价值	处理	当期损益	其他综合收益
20X1年末	1,300	确认重估盈余300	0	+300
20X2年末	900	先冲减盈余300，其余100确认为损失	−100	−300
20X3年末	1,050	转回以前的损失100，其余50计入盈余	+100	+50

增值原则上计入其他综合收益（重估盈余），但以同一资产以前确认为损失的金额为限，计入当期利润。减值先冲减该资产的重估盈余余额，其余确认为损失。重估盈余可在资产终止确认时直接转入留存收益，不得重分类至当期损益。对于折旧性资产，在使用期间也可以每年把按重估金额计提的折旧与按原成本计提的折旧之差转入留存收益。

4. 通过交换取得资产

以其他非货币性资产交换取得的资产，原则上按换出资产的公允价值计量，差额确认为处置损益。但如果交换不具有商业实质，或公允价值无法可靠计量，则以换出资产的账面金额作为取得成本。是否具有商业实质，取决于交换是否使未来现金流量的风险、时间或金额发生显著变化。

练习题

O公司于20X1年初以3,000万韩元取得一栋建筑物（使用寿命10年，残值为0，直线法），采用重估模式，20X1年末公允价值为3,150万韩元。20X1年的折旧费用和重估盈余各是多少？20X2年的折旧费用是多少？

20X1年折旧费用为 $3{,}000 / 10 = 300$ 万韩元，账面金额为2,700万韩元。与公允价值3,150万韩元的差额450万韩元为重估盈余。20X2年把重估后的3,150万韩元在剩余9年内折旧，折旧费用为350万韩元。与按原成本计提的折旧300万韩元的差额50万韩元，可以从重估盈余转入留存收益。

参考资料

韩国会计准则院，企业会计准则第1016号《固定资产》
韩国会计准则院，企业会计准则第1020号《政府补助的会计处理和政府援助的披露》
韩国会计准则院，企业会计准则第1023号《借款费用》