회계감사 — 계정별 감사: 매출·매출채권·재고자산·현금

앞 장들의 원리를 실제 계정에 적용한다. 대부분의 회사에서 가장 위험이 큰 매출·매출채권, 재고자산, 그리고 오류는 적지만 횡령 위험이 있는 현금을 다룬다. 각 계정에서 어떤 주장이 위험하고 어떤 절차로 대응하는지가 핵심이다.

1. 매출과 매출채권

가. 수익 인식의 위험

감사기준서 240은 수익 인식에 부정위험이 있다고 추정하게 한다. 가공 매출, 기간 말 밀어내기, 반품 조건을 숨긴 이면 계약이 전형적이다. 주로 과대계상, 곧 발생사실과 기간귀속이 위험하다.

나. 기간귀속(cut-off) 테스트

보고기간 말 전후 며칠의 출고 기록과 매출 기록을 대조한다. 12월 31일 결산이라면 12월 26일~1월 5일 출고분을 보고, 12월에 기록한 매출이 실제로 12월에 통제가 이전됐는지 확인한다. 12월 30일에 기록한 매출 3억 원의 출고증이 1월 3일자라면 3억 원(매출원가와 함께)을 다음 해로 옮겨야 한다.

다. 매출채권 외부조회

거래처에 직접 잔액 확인서를 보내 받는다(감사기준서 505).

적극적 조회: 잔액이 맞든 틀리든 회신을 요구한다. 증거력이 크다.
소극적 조회: 잔액이 틀릴 때만 회신을 요구한다. 위험이 낮고 소액 채권이 많을 때만 쓴다.

회신이 없으면 대체적 절차로 보고기간 후 현금 회수, 계약서와 출고증을 확인한다. 조회서는 반드시 감사인이 직접 발송하고 직접 받아야 한다.

조회 차이의 평가

\text{\text{왜곡표시}} = \text{\text{장부 잔액}} - \text{\text{확인된 잔액}} - \text{\text{설명된 차이}(\text{시점 차이 등})}

거래처는 900만 원이라고 회신했고 장부는 1,000만 원이다. 12월 31일 발송해 1월 2일 도착한 제품 대금 100만 원이 기간귀속상 올바른 시점 차이라면 왜곡표시는 없다.

라. 평가

손실충당금이 적정한지 연령분석표, 보고기간 후 회수, 과거 추정의 정확성으로 검토한다(회계원리 7장).

2. 재고자산

가. 실사 입회

재고의 실재성을 확인하는 핵심 절차는 보고기간 말 회사의 재고 실사에 감사인이 입회하는 것이다(감사기준서 501). 실사 절차를 관찰하고, 일부 품목을 직접 세어 회사 집계와 비교한다(시산). 실사표에서 장부로(완전성), 장부에서 실물로(실재성) 양방향으로 확인한다. 실사일이 보고기간 말과 다르면 그 사이의 입출고를 검토해 잔액을 연결한다.

나. 평가

재고의 순실현가능가치를 검토한다. 보고기간 후 판매가격, 회전이 느린 품목 목록, 진부화 징후를 본다. 평가충당금 설정 기준이 매년 일관되게 적용되는지 확인한다(중급회계 2장).

재고 시산 결과 (단위: 개)
품목	회사 집계	감사인 시산	차이
A-100	1,200	1,200	0
B-220	850	820	−30
C-310	400	400	0

B-220의 차이 30개(단가 5만 원이면 150만 원)는 회사가 재집계하고 원인을 설명해야 한다. 표본에서 차이율이 높으면 실사 전체의 신뢰성을 의심하고 시산 범위를 넓힌다.

3. 현금

현금은 금액이 정확히 확인되지만 횡령 위험이 있다. 모든 예금 계좌에 은행조회서를 보내 잔액, 차입금, 담보 제공, 지급보증을 한꺼번에 확인한다. 회사의 은행계정조정표를 재계산하고, 미기입예금과 기발행미인출수표가 보고기간 후 실제로 처리됐는지 확인한다(회계원리 7장). 보고기간 말 전후 계좌 간 이체를 이용해 같은 돈을 두 계좌에 동시에 잡는 수법(키팅)을 찾으려면 이체 명세를 검토한다.

확인문제

AL사의 결산일은 12월 31일이다. 감사인은 (1) 12월 29일 기록된 매출 5억 원의 출고증이 다음 해 1월 4일자이고, (2) 매출채권 조회에서 거래처 B가 “12월 30일에 3,000만 원을 송금했다”며 장부보다 3,000만 원 적은 잔액을 회신했으며, AL사 장부에는 1월 3일에 입금으로 기록된 것을 발견했다. 각각은 왜곡표시인가?

(1)은 통제가 다음 해에 이전됐으므로 기간귀속 오류다. 매출 5억 원과 관련 매출원가를 다음 해로 옮겨야 한다. (2)는 거래처가 12월 30일에 송금했다면 AL사 예금에 12월 중 들어왔어야 한다. 은행 입금일이 12월이었다면 AL사가 입금을 늦게 기록한 것이라 매출채권 과대, 현금 과소의 분류 오류다. 은행 입금일이 1월이었다면 송금 중인 시점 차이일 수 있으므로 은행 거래 내역을 확인한다. 연말 입금을 늦게 기록하는 일이 반복되면 입금을 돌려막는 횡령(래핑) 가능성도 검토한다.

참고 자료

한국공인회계사회, 회계감사기준 감사기준서 501 「감사증거 — 특정 항목에 대한 구체적 고려사항」, 505 「외부조회」
한국공인회계사회, 회계감사기준 감사기준서 240 「재무제표감사에서 부정에 관한 감사인의 책임」
Alvin Arens, Randal Elder and Mark Beasley, Auditing and Assurance Services, ch. 14, 16, 21, 23